Revisors funktion og særlige rolle i erhvervsdrivende fonde

Denne vejledning beskriver reglerne vedrørende revisor i en erhvervsdrivende fond i henhold til lov nr. 712 af 25. juni 2014 om erhvervsdrivende fonde (i det følgende benævnt LEF).

En erhvervsdrivende fonds årsrapport skal revideres af en eller flere godkendte revisorer, som er udpeget af bestyrelsen eller i henhold til vedtægten, jf. LEF § 69. De lettelser af revisionspligten, som i 2006 blev indført, og som skulle medføre en administrativ lettelse for de mindste danske virksomheder, som fremover kunne undlade revision, gælder ikke for de erhvervsdrivende fonde, jf. årsregnskabslovens § 135, stk. 2. Erhvervsdrivende fondes årsregnskaber skal derfor altid revideres af en godkendt revisor, ligesom de erhvervsdrivende fonde ikke kan gøre brug af den særlige erklæringsstandard. 

Baggrunden for ikke at lade reduktionen af revisionspligten omfatte erhvervsdrivende fonde hænger sammen med fondenes særlige ejer- og tilsynsforhold, og at det som led heri er vurderet for hensigtsmæssigt, at fondsmyndigheden kan basere sit tilsyn på reviderede årsregnskaber.

I henhold til revisorlovens § 16, stk. 1, er revisor offentlighedens tillidsrepræsentant under udførelsen af sine opgaver. At revisor er ”offentlighedens tillidsrepræsentant” understreger revisors uafhængighed af både hvervgiveren og af modtageren samt understreger, at revisor bl.a. har til opgave at varetage offentlige hensyn ved udførelsen af sit arbejde. Dette gælder særligt i erhvervsdrivende fonde, som pr. definition ikke har ejere, og hvor revisor derfor har en særlig rolle i forhold til offentlighedens og fondsmyndighedens indsigt i fondenes forhold. 

Revisor skal udføre sine opgaver i overensstemmelse med god revisorskik, herunder udvise den nøjagtighed og hurtighed, som opgavernes beskaffenhed tillader, hvilket i øvrigt gælder både i erhvervsdrivende fonde og kapitalselskaber.

Revisors særlige rolle giver revisor en række pligter overfor den enkelte fond, men også over for fondsmyndigheden, som vil blive omtalt senere i vejledningen. 

Det skal bemærkes, at revisorlovens kapitel 4, samt bl.a. de internationale revisionsstandarder, som også gælder i Danmark, indeholder omfattende og detaljerede krav til revisors uafhængighed, som ikke vil blive gennemgået yderligere i denne vejledning. Det skal blot nævnes at kravene til revisors uafhængighed i erhvervsdrivende fonde er lig f.eks. kapitalselskaber.

Revisor vælges som udgangspunkt for et år ad gangen af bestyrelsen på årsregnskabsmødet. På mødet skal bestyrelsen aktivt tage stilling til valg af revisor, herunder om revisor skal genvælges, eller om der skal vælges en ny revisor. 

Revisor kan også vælges i henhold til fondens vedtægt, som eksempelvis kan indeholde bestemmelse om en bestemt revisor eller en udpegningsret tillagt stifter, en organisation eller lignende, jf. dog nedenfor.

En eventuel udpegningsbestemmelse, som er tillagt stifter eller andre, skal fremgå af vedtægten, og en sådan udpegningsret kan alene gælde i op til 7 år fra fondens stiftelse. På den måde kan stifter få mulighed for indflydelse på fondens revisor i en periode, men bestyrelsen sikres derefter frie hænder til at tilrettelægge fondens organisation og virksomhed, som den finder mest hensigtsmæssig. 

Det skal bemærkes, at de erhvervsdrivende fonde, som på ikrafttrædelsestidspunktet for LEF (den 1. januar 2015) har vedtægtsbestemmelser om, at revisor skal være en bestemt revisor, eller skal være udpeget på en bestemt måde, f.eks. udpeget af en bestemt organisation eller familiegren af stifter, skal på førstkommende årsregnskabsmøde efter lovens ikrafttræden tilpasses. Hvis fondens revisor udpeges af andre end bestyrelsen, skal det fremgå at denne udpegningsret kun gælder 7 år fra det afholdte årsregnskabsmøde. 

Baggrunden for, at bestyrelsen som udgangspunkt skal kunne vælge den revisor, som bestyrelsen finder bedst egnet, er, at bestyrelsen altid har det overordnede ansvar for fonden, herunder pligt til at administrere og forvalte fondens midler. Endvidere er det vigtigt, at bestyrelsen altid kender til revisors opgavevaretagelse. Stifter eller andre udpegningsberettigede vil derimod ikke have kendskab til revisors udførelse af sine opgaver, og revisor er grundet tavshedspligt afskåret fra at kommentere eller melde tilbage til den, som har udpeget revisor. Stifter eller andre udpegningsberettigede modtager ikke selvstændig rapportering, og har ikke adgang til revisionsprotokollen eller andet. De kan som følge af revisors tavshedspligt ej heller holde møde om samarbejdsforhold, revisors arbejde, observationer, anbefalinger m.v. Den der har udpeget revisor må ligesom alle andre end fondsmyndigheden og fondens ledelse alene henholde sig til revisionspåtegningen.

Revisoren i en erhvervsdrivende fond skal være en godkendt revisor, hvilket vil sige en statsautoriseret eller registreret revisor, der er tilknyttet en godkendt revisionsvirksomhed, jf. revisorlovens § 2.

Som revisor for fonden kan vælges en revisionsvirksomhed eller en til revisionsvirksomheden tilknyttet revisor, hvilket skal fremgå af beslutningen om udpegning af revisor og anmeldelsen til Erhvervsstyrelsen.

Fondens revisor skal registreres i Erhvervsstyrelsens it-system, jf. LEF § 13, stk. 1.

LEF indeholder ingen konkrete regler om revisors vederlag. Det er bestyrelsens ansvar at varetage fondens interesser, og det er fonden, der afholder omkostningerne til revisor. Dette gælder, uanset hvem der udpeger revisor. En medrevisors vederlag vil dog blive fastsat af fondsmyndigheden, men vil i sidste ende skulle afholdes af fonden.

Bestyrelsen kan ikke tillægge revisor et vederlag, som overstiger, hvad der kan anses for sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang, hvilket også gælder i henhold til revisorlovens § 26. Fondsmyndigheden kan ikke nedsætte revisors vederlag, men bestyrelsen kan blive anmodet herom.

Revisor må i henhold til LEF § 87, stk. 1, ikke modtage andre ydelser end et vederlag, som skal være rimeligt i forhold til det udførte arbejde. Revisor må således ikke tage imod en uddeling fra fonden, uanset om vedtægten måtte give mulighed herfor.

Revisor kan altid beslutte selv at fratræde sit hverv. I medfør af god revisionsskik må der dog forudsættes en rimelig begrundelse, før revisor kan fratræde i utide. En fond må således efter at have indgået en aftale med revisor om udførelse af revision kunne påregne, at opgaven udføres som aftalt. Dette vil dog naturligvis være under forudsætning af, at fondens bestyrelse også overholder sine forpligtelser, herunder giver revisor de ønskede oplysninger og stiller det nødvendige materiale m.v. til rådighed for revisor, samt betaler revisors honorar som aftalt.

I erhvervsdrivende fonde kan revisor derudover afsættes af den, der har valgt revisor, eller af fondsmyndigheden, jf. LEF § 72, stk. 2, 1. pkt.

I henhold til LEF § 72, stk. 2, 2. pkt., kan bestyrelsen dog kun afsætte en revisor i utide, hvis et begrundet forhold giver anledning hertil. Et begrundet forhold kan f.eks. være, at revisor ikke længere opfylder betingelserne for at være godkendt revisor, eller hvis revisor i øvrigt har vist sig uegnet, eksempelvis ved ikke at efterkomme påbud fra fondsmyndigheden, eller ved at give fondsmyndigheden vildledende eller urigtige oplysninger. 

Hvis revisor fratræder i utide, har både revisor og bestyrelse en handlepligt. 

Fratræder revisor frivilligt, eller ophører revisionen på anden måde, inden revisors hverv udløber, skal revisor straks meddele dette til Erhvervsstyrelsen, jf. LEF § 72, stk. 3. En sådan meddelelse skal vedlægges en fyldestgørende forklaring på årsagen til hvervets ophør. 

Tilsvarende gælder, hvis revisors fratrædelse skyldes uoverensstemmelser mellem bestyrelsen og revisor, uanset om fratrædelsen sker i utide eller ej. Uoverensstemmelse kan være alle former for uenighed, konflikt eller strid, som ikke er af bagatelagtig karakter. Uoverensstemmelsen kan f.eks. vedrøre tilrettelæggelse af revisors arbejde, manglende eller fejlagtig opfyldelse af informationsforpligtelser, personstridigheder mellem et eller flere bestyrelsesmedlemmer og revisor eller lignende forhold. Typisk for disse situationer er, at det fremadrettet ikke er hensigtsmæssigt i forhold til fondens interesser at opretholde revisionen af fondens årsregnskab hos den pågældende revisor. 

Uenighed om revisors vederlag vil som udgangspunkt ikke være en uoverensstemmelse, som medfører meddelelsespligt. Hvis revisors fratrædelse sker ved udløbet af revisors funktionsperiode – eksempelvis efter et udbud – er der således ikke krav om, at revisor skal give særlig meddelelse til fondsmyndigheden.

Bestyrelsen har pligt til at anmelde et revisorskifte til Erhvervsstyrelsen inden for to uger, jf. LEF 12, stk. 1. Er revisorskiftet sket inden hvervets udløb, eller som følge af uoverensstemmelse, skal anmeldelsen vedlægges en fyldestgørende forklaring fra bestyrelsen på årsagen til hvervets ophør, jf. LEF § 13, stk. 2.

Revisors hverv består som udgangspunkt, indtil en ny revisor er tiltrådt, hvilket som udgangspunkt vil sige til det årsregnskabsmøde, hvor en ny revisor måtte blive valgt. Det er således i henhold til revisorlovens § 18, stk. 2, 2. og 3. pkt., den fratrædende revisor, som har pligt til at oplyse den tiltrædende revisor om baggrunden for den pågældendes fratrædelse, samt give den tiltrædende revisor de relevante oplysninger om den fond, som revisionen vedrører.

Hvis en erhvervsdrivende fond ikke har en revisor, kan fondsmyndigheden udpege en revisor, jf. LEF § 69, stk. 2. Fondsmyndigheden vil normalt give bestyrelsen mulighed for at vælge en ny revisor, inden fondsmyndigheden udpeger en.

Finder fondsmyndigheden, at det i en konkret fond vil være nytteløst at udpege en ny revisor, kan fonden sendes til tvangsopløsning i skifteretten, jf. § LEF 115, stk. 1, nr. 2. Dette forekommer dog yderst sjældent, da det forhold, at der ikke er en revisor, normalt ikke alene vil føre til tvangsopløsning. Der må formodes samtidig at skulle foreligge andre forhold – som eksempelvis manglende midler, hvorved udpegning af ny revisor må anses for nytteløst – for at fondsmyndigheden vil sende en fond til tvangsopløsning på grund af manglende revisor.

Fondsmyndigheden kan desuden på fondens vegne udpege en medrevisor, hvilket kendes tilsvarende fra selskabsloven, hvor der er mulighed for at udpege en minoritetsrevisor. Medrevisoren skal være godkendt revisor, og medrevisorens rolle er at deltage i revisionen som en ekstra revisor på lige fod med fondens øvrige revisorer. Udpegning af en medrevisor forventes at ske sjældent, men det vil dog kunne anvendes i det tilfælde, hvor fondsmyndigheden af egen drift, eller på baggrund af henvendelser fra bestyrelsen eller andre, får kendskab til f.eks. kritisable forhold i fonden, som bør følges nærmere.

Forslaget om medrevisor skal endvidere ses som et mildere instrument for fondsmyndigheden end iværksættelse af granskning af nærmere angivne forhold i fonden, jf. LEF § 25, som er et meget indgribende instrument.

Medrevisor har således samme ansvar, rettigheder, opgaver og forpligtelser, som den eller de bestyrelsesvalgte, eller i henhold til vedtægten udpegede, revisorer.

Revisor og medrevisor skal således bl.a. have de oplysninger, som må anses af betydning for bedømmelsen af fonden og, hvis fonden er modervirksomhed, dens koncern. Både den valgte revisor og medrevisor skal have adgang til at foretage de undersøgelser, som den pågældende finder nødvendig. Medrevisor fungerer fra udpegningen og frem til og med næste årsregnskabsmøde i fonden. Da fondsmyndigheden udpeger medrevisor, skal den pågældende ikke anmeldes af bestyrelsen. Medrevisor registreres i Erhvervsstyrelsens it-system på baggrund af selve udpegningen, jf. LEF § 70, stk. 2.

Der kan kun udpeges én medrevisor, og udpegningen kan ske, uanset om vedtægten eventuelt har bestemt, at der kun skal være én revisor i fonden, og denne revisor allerede er udpeget.

Grundet revisors særlige rolle og fondes manglende ejerskab skal revisor være særlig opmærksom i erhvervsdrivende fonde. Det er således vigtigt, at revisor er opmærksom på fondens forhold, når denne udfører opgaver for fonden, uanset opgavens karakter. Revisor skal, ud over de nedenfor nævnte konkrete opgaver, være opmærksom på spekulationsforretninger med fondens ejerandele i tilknyttede virksomheder, ekstraordinære dispositioner uden samtykke, uddelinger uden frie midler eller uden for formålet, tildeling af for høje vederlag, kapitaltab osv. 

Hvis revisor bliver opmærksom på ulovlige eller kritisable forhold, skal der foretages underretning til fondsmyndigheden, jf. afsnit 5.

Erhvervsdrivende fonde skal aflægge årsrapport i henhold til årsregnskabsloven, jf. lovens § 3, stk. 1, nr. 3. Årsregnskabet skal være revideret af en godkendt revisor.

Reglerne om regnskabsaflæggelse for erhvervsdrivende fonde svarer som udgangspunkt til reglerne for kapitalselskaber. Erhvervsdrivende fonde kan således også være omfattet af IFRS-reglerne for aflæggelse af årsrapport. Det vil f.eks. være tilfældet, hvis en fond udsteder obligationer, som er optaget til handel på et reguleret marked, eller hvis fonden frivilligt følger reglerne i IFRS, eksempelvis fordi fondens datterselskab er omfattet af bestemmelserne.

Trods ligheden mellem regnskabsaflæggelse i kapitalselskaber og erhvervsdrivende fonde, er der dog enkelte særbestemmelser for erhvervsdrivende fonde, særligt i forhold til aflæggelse af koncernregnskab. 

Reglerne om årsrapporter vil dog ikke blive gennemgået yderligere i denne vejledning.

I henhold til revisorlovens § 16, stk. 1, 2. pkt., er der krav om, at revisors opgaver skal udføres i overensstemmelse med god revisorskik. Denne retlige standard betyder generelt, at revisors arbejde skal udføres, som en god og fagligt kompetent gennemsnitsrevisor ville udføre arbejdet.

Revisor skal gennem revisionen af et årsregnskab, og et eventuelt koncernregnskab, sætte sig i stand til at afgive en påtegning. Påtegningen skal indeholde en konklusion om, hvorvidt årsregnskabet i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med årsregnskabsloven, LEF samt anden relevant lovgivning og andre relevante krav til virksomheden.

Revisor skal i revisionspåtegningens konklusion udtrykke, hvorvidt årsregnskabet, og et eventuelt koncernregnskab, giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver, finansielle stilling samt resultatet.

Derudover skal revisor foretage en gennemlæsning af – men ikke revidere – årsrapportens ledelsesberetning for at konstatere, hvorvidt der er overensstemmelse mellem ledelsesberetningen og årsregnskabet samt et eventuelt koncernregnskab.

Ud over den generelle pligt for revisor til at ”holde øje med fonde” indeholder LEF en række konkrete opgaver for revisor. 

Revisor skal således påse, om bestyrelsen overholder sine pligter til at oprette og føre bøger, fortegnelser og protokoller. 

I henhold til LEF § 53, stk. 4, har bestyrelsen pligt til at oprette og føre en forhandlingsprotokol for bestyrelsen. Protokollen skal underskrives af samtlige tilstedeværende bestyrelsesmedlemmer. Revisor skal kontrollere, at denne protokol oprettes og føres.

Revisor skal føre en revisionsprotokol, som skal forelægges på hvert bestyrelsesmøde og underskrives af bestyrelsesmedlemmerne. Revisor skal kontrollere, at reglerne om forelæggelse og underskrivelse af revisionsprotokollen er overholdt, jf. LEF § 73.

Revisor skal også kontrollere, at bestyrelsen har udarbejdet en forretningsorden, samt at legatarfortegnelse og redegørelse for god fondsledelse er udarbejdet. 

Revisors kontrol indebærer således en kontrol af, at en række dokumenter er oprettet og ajourført, men revisor skal ikke foretage en indholdsmæssig efterprøvelse af dokumenterne. 

Revisor vil dog indholdsmæssigt skulle kontrollere, om det er ført til protokol, at årsregnskabet er godkendt, samt kontrollere, at bestyrelsen har ført til protokol, at bestyrelsen har besluttet, at revisor ikke skal deltage i årsregnskabsmødet, og at revisor er enig heri. Hvis det er anført i protokollen, at revisor var enig, men dette ikke er korrekt, skal revisor underrette fondsmyndigheden herom i henhold til LEF § 74. 

Revisors kontrol ændrer ikke ved, at bestyrelsen må have rimelig tid til at føre de pågældende dokumenter. Bestemmelsen ændrer således ikke ved den almindeligt anerkendte fondspraksis om, at et referat fra et bestyrelsesmøde underskrives på det efterfølgende bestyrelsesmøde. 

Forpligtelsen til at påse, at de pågældende dokumenter er oprettet og ajourføres i fornødent omfang, skal ses i sammenhæng med revisors underretningspligt i henhold til LEF § 74. Denne bestemmelse omhandler således meddelelse til fondsmyndigheden af ikke uvæsentlige overtrædelser af fondslovgivningen eller fondens vedtægt, hvorimod de her nævnte pligter er af mere formelle krav, som bestyrelsen skal overholde.

Bestyrelsen, og en eventuel direktion, skal give revisor de oplysninger, som må anses af betydning for bedømmelsen af fonden og, hvis fonden er en moderfond, dens koncern, jf. LEF § 58, stk. 1.

Oplysningspligten omfatter alle opgaver, som revisor udfører for fonden, herunder bl.a. gennemgang (review) og anden assistance i forbindelse med enkeltstående opgaver såsom udarbejdelse af en mellembalance eller en vurderingsberetning. Der skal dog være tale om nødvendige oplysninger i forhold til den opgave, som revisor er antaget til.

I det omfang ledelsen er opmærksom på forhold af betydning for revisionen, skal den give revisor disse oplysninger, selvom den pågældende ikke efterspørger dem. Baggrunden herfor er, at revisor er udefrakommende og uafhængig af fonden, og derfor ikke altid kan vide, hvilke forhold der er af særlig interesse. 

Bestyrelsen og direktionen skal endvidere give revisor adgang til at foretage de undersøgelser, som revisor finder nødvendige, og de skal sørge for, at revisor får de oplysninger og den bistand, som revisor anser for nødvendig for udførelsen af sit hverv, jf. LEF § 58, stk. 2. Også her skal der være tale om nødvendige oplysninger og bistand i forhold til den opgave, som revisor er antaget til at udføre.

Ud over at ledelsesmedlemmerne i fonden skal meddele oplysninger til revisor, kan revisor også selv stille krav herom. Hvis revisor således konstaterer, at ledelsen ikke af sig selv giver oplysninger, som revisor finder relevante, kan revisor anmode herom, jf. LEF § 71. 

Hvis Erhvervsstyrelsen anmoder revisor om oplysninger, skal revisor meddele disse til Erhvervsstyrelsen som fondsmyndighed eller registreringsmyndighed, jf. LEF § 24, stk. 3 og § 75. Det er således ikke uberettiget videregivelse af oplysninger, hvis fondsmyndigheden anmoder om oplysningerne, og revisors generelle tavshedspligt i henhold til LEF § 57, kan ikke påberåbes i forhold til Erhvervsstyrelsen som fondsmyndighed, da Erhvervsstyrelsen skal kunne stille krav om oplysninger, som er nødvendige for udførelsen af sine opgaver.

Revisor kan i henhold til LEF § 55 anmode om at få indkaldt til bestyrelsesmøde. Dette har hidtil kun været forbeholdt bestyrelsens medlemmer og en eventuel direktion, Erhvervsstyrelsen eller fondsmyndigheden.

Det er dog hensigtsmæssigt at revisor også kan indkalde, da revisors rolle som offentlighedens tillidsrepræsentant er styrket med den nye lov. Desuden har revisor et særligt ansvar, som gør at den pågældende skal kunne indkalde til bestyrelsesmøde. På den måde vil revisor kunne få bestyrelsen i tale, hvis det anses for nødvendigt.

Det er som hidtil bestyrelsesformanden, der har pligten og ansvaret for at sørge for selve indkaldelsen til bestyrelsesmødet. Hvis formanden ikke kan eller vil indkalde til møde, uanset at revisor anmoder herom, skal revisor inddrage fondsmyndigheden. 

Revisor har desuden ret til at deltage i et bestyrelsesmøde, hvis der skal ske behandling af årsrapporter m.v., der skal påtegnes af revisor, jf. LEF § 54, stk. 1, 1. pkt. Herudover har revisor pligt til at deltage i et bestyrelsesmøde, hvis blot ét medlem af bestyrelsen, eller en eventuel direktør, ønsker det, jf. LEF § 54, stk. 1, 2. pkt.

Revisor skal derudover altid deltage i det årlige årsregnskabsmøde, som er det møde, hvor bestyrelsen godkender årsrapporten for det forgangne år. Det gælder dog ikke, hvis der er enighed blandt bestyrelsesmedlemmerne om, at revisors deltagelse ikke er påkrævet, og revisor er enig i dette.

Det skal fremgå af bestyrelsens protokol, at revisor ikke har deltaget i årsregnskabsmødet og at der var enighed herom.

Revisor skal i en række tilfælde udarbejde en vurderingsberetning, som skal indeholde en beskrivelse af indskud, oplysning om den anvendte fremgangsmåde og en erklæring om, at den ansatte værdi mindst svarer til det i den konkrete situation fastsatte beløb, f.eks. grundkapitalen. Der skal som udgangspunkt udarbejdes en vurderingsberetning, hvis der skal foretages dispositioner, som sker i form af andre midler end kontanter, men LEF indeholder også nogle undtagelser hertil. 

Ved stiftelse, kapitalforhøjelse, efterfølgende erhvervelser, uddeling af løbende frigjorte midler, kapitalnedsættelse eller genoptagelse skal revisor således eventuelt afgive en vurderingsberetning, hvis der foretages dispositioner, som sker i andre midler end kontanter. 

Hvis dispositionen sker ved indskud, overtagelse eller overdragelse af en bestående virksomhed vil der desuden være krav om en balance, som er forsynet med en revisorerklæring om revision.

Ved fusion af en erhvervsdrivende fond med en eller flere andre erhvervsdrivende fonde, eller et eller flere helejede datterselskaber, vil der blive stillet krav om en af revisor udarbejdet kreditorerklæring. Erklæringen skal være positiv, dvs. erklære at kreditorerne vil være tilstrækkeligt sikrede efter fusionen i forhold til deres nuværende situation, hvis en fusion kan tillades af fondsmyndigheden.

Hvis en fusionsredegørelse – som skal udarbejdes ved fusion af erhvervsdrivende fonde – underskrives mere end seks måneder efter udløbet af det regnskabsår, som fondens seneste årsrapport vedrører, skal der udarbejdes en mellembalance, som skal være revideret. Mellembalancen kan alene undlades, hvis fondsmyndigheden godkender det.

Hvis der udstedes bekendtgørelse om grænseoverskridende fusion af erhvervsdrivende fonde, jf. LEF § 106, må det forventes at revisor vil skulle foretage de samme handlinger som ved nationale fusioner.

Revisor kan af Erhvervsstyrelsen blive pålagt at bringe eventuelle overtrædelser af loven, bestemmelser fastsat i henhold til loven eller fondens vedtægt, i overensstemmelse med loven.

Revisor kan i særlige tilfælde blive bedt om at afgive en erklæring om, at de økonomiske dispositioner i forbindelse med en registrering eller anmeldelse er lovligt foretaget, jf. LEF § 17, stk. 2. Bestemmelsen er et led i Erhvervsstyrelsens mulighed for at efterkontrollere foretagne registreringer, herunder lovligheden af de foretagne dispositioner.

Ud over de nævnte konkrete pligter skal revisor desuden i visse tilfælde gennemgå en mellembalance, som skal udarbejdes i forbindelse med uddeling af løbende frigjorte midler, hvis uddelingen sker i andre midler end kontanter, jf. LEF § 78, stk. 5.

Desuden har revisor en meget stor rolle i forbindelse med erhvervsdrivende fondes dispositioner, som ikke fremgår af loven.

Det drejer sig således eksempelvis om konkrete udtalelser om f.eks. budgetter ved stiftelse, omstruktureringer af fonden, ellers dens koncern, vedtægtsændringer, ekstraordinære dispositioner eller lignende. I disse situationer har revisor ikke nødvendigvis en lovfæstet pligt til at foretage sig noget, men fondsmyndigheden kan anmode revisor om oplysninger, som skal understøtte bestyrelsens eventuelle planer. 

Hvis bestyrelsen eksempelvis begrunder en omstrukturering med økonomiske problemer, vil revisor kunne blive anmodet om en udtalelse om de indsendte redegørelser og budgetter, så fondsmyndigheden har en mere uvildig vurdering at forholde sig til, når der eventuelt skal gives tilladelse til de anmodede ændringer.

Revisor kan blive gjort erstatningsansvarlig for tab, som denne forsætligt eller uagtsomt måtte have påført fonden, jf. LEF § 126, stk. 2.

Det er alene fondsmyndigheden, som fører tilsyn med en erhvervsdrivende fond, men revisor har dog en udvidet underretningspligt i erhvervsdrivende fonde. Revisor skal således hjælpe fondsmyndigheden med konkrete oplysninger, da revisor kommer tættere på fondens ledelse og de konkrete dispositioner, som foretages i fonden. Revisor indtager på den måde en central rolle som oplysningskilde i kraft af sin stilling som uafhængigt organ og offentlighedens tillidsrepræsentant med væsentlig indsigt i fondens økonomiske forhold.

5.1.1 Pligt til straks-underretning ved ikke-uvæsentlige forhold

Revisor har, som det fremgår ovenfor, en række konkrete pligter i forhold til en erhvervsdrivende fond, foruden selve opgaven med at revidere fondens årsregnskab. Det falder dog uden for revisors opgaver at vurdere hensigtsmæssigheden af ledelsens forretningsmæssige dispositioner. Revisor skal dog påse, at bestyrelsens dispositioner ikke overtræder fondens vedtægt eller lovgivningen, og revisor har i denne forbindelse pligt til straks at meddele fondsmyndigheden om ikke-uvæsentlige overtrædelser af f.eks. loven eller vedtægten, jf. LEF § 74, stk. 2.

Hvis der er tale om mindre forhold, der umiddelbart kan berigtiges af bestyrelsen, skal revisor dog ikke underrette fondsmyndigheden, hvis bestyrelsen efter opfordring fra revisor umiddelbart berigtiger forholdet. Bestyrelsen kan således f.eks. konsultere advokat eller lignende inden der tages stilling til det konkrete forhold. 

Desuden skal revisor altid oplyse om forhold, som kan medføre straf- eller erstatningsansvar, herunder overtrædelser af straffelovens kapitel 28 om formueforbrydelser, afgifts- og tilskudslovgivningen, samt lovgivningen om aflæggelse af regnskab, herunder bogføring og opbevaring af regnskabsmateriale. 

Endvidere gælder revisors underretningspligt til fondsmyndigheden også, hvis revisor i forbindelse med anden erklæringsafgivelse for fonden bliver opmærksom på forhold, der kan have betydning for fondsmyndighedens tilsyn med fonden. Bestemmelsen er en slags opsamlingsbestemmelse, så revisor altid skal give meddelelse til tilsynsmyndigheden, hvis denne får kendskab til oplysninger, som tilsynsmyndigheden bør være bekendt med. 

Tidligere kunne revisor vælge at underrette fondsmyndigheden via påtegningen på fondens årsrapport, som efter årsregnskabsloven skal indsendes til Erhvervsstyrelsen senest 5 måneder efter regnskabsårets udløb. Den bestemmelse medførte, at fondsmyndigheden først med en vis forsinkelse ville blive bekendt med forhold, som kunne have betydning for fondsmyndighedens udøvelse af sin tilsynsvirksomhed. Tidspunktet for underretning er derfor i den nye lov fremrykket, så der er en reel mulighed for at fondsmyndigheden kan gribe ind i en konkret sag inden det er for sent. 

At underretningen skal ske straks medfører, at revisor ikke kan vente flere dage med at indsende meddelelsen til fondsmyndigheden.

Hvis revisor konstaterer, at bestyrelsen ikke har overholdt sin pligt til at oprette og føre bøger, fortegnelser og protokoller, skal revisor udfærdige en særskilt udtalelse herom, der skal sendes til fondsmyndigheden, jf. LEF § 73. Tilsvarende gælder hvis bestyrelsen ikke har overholdt sin pligt til at fremlægge og sikre underskrift på protokoller.

Kravet om en udtalelse skal medvirke til, at fondsmyndigheden kan blive bekendt med, at bestyrelsen ikke overholder lovens krav om førelse af en række dokumenter. Udtalelsen skal ikke offentliggøres i Erhvervsstyrelsens it-system, og revisors kontrol af, om bestyrelsen har overholdt sine forpligtelser, er ikke en del af revisionen af årsrapporten. På baggrund af udtalelsen kan fondsmyndigheden beslutte, hvad der skal ske i forhold til den konkrete fond. 

Det forventes, at revisor, forinden denne sender udtalelsen til fondsmyndigheden, giver bestyrelsen mulighed for at overholde sine pligter.

Konstaterer revisor, at denne ikke får oplysninger, eller adgang til at foretage undersøgelser, som revisor finder nødvendige, skal revisor straks underrette fondsmyndigheden herom.

Fondsmyndigheden kan i medfør af LEF § 75 pålægge revisor at give oplysninger om fondens forhold. Desuden skal revisor i forbindelse med sin kritiske gennemgang af regnskabsmateriale og fondens forhold i øvrigt efterkomme de krav vedrørende revisionen, som fondsmyndigheden måtte stille, jf. LEF § 74, stk. 1. 

Disse oplysninger kan eksempelvis være i form af redegørelser ved anmodninger om samtykke i henhold til LEF § 61, hvor revisor bekræfter de af bestyrelsen fremlagte økonomiske oplysninger. Det kan også være ved vedtægtsændringer, kapitaltab og opløsning, hvor revisor ofte anmodes om at bekræfte oplysninger, som bestyrelsen har givet til fondsmyndigheden. 

Hvis Erhvervsstyrelsen modtager oplysninger i medfør af lovens § 75, vil bestyrelsen typisk skulle høres om oplysningerne i revisors udtalelse i medfør af forvaltningslovens regler om partshøring. Bestyrelsen vil typisk få 2-4 uger til at forholde sig til oplysningerne, alt efter oplysningernes omfang og karakter. 

Desuden er revisor forpligtet til at hjælpe skifteretten med oplysninger, hvis den i forbindelse med en tvangsopløsning ikke kan få oplysninger fra den hidtidige ledelse i fonden, jf. LEF § 117, stk. 4. Denne bestemmelse skal gøre det muligt for en eventuel likvidator at få indblik i fondens forhold i tidsrummet op til tvangsopløsningen samt at opgøre bestående og fremtidige krav mod fonden. Der kan gøres et selvstændigt ansvar gældende mod revisor, hvis denne har oplysninger om potentielle krav mod fonden, som kan være relevante for likvidator. Kun ved at videregive oplysningerne til likvidator vil revisor kunne undgå ansvaret. 

Hvis revisor undlader at komme med oplysninger, som fondsmyndigheden anmoder om i medfør af LEF § 75, kan revisor pålægges daglige eller ugentlige tvangsbøder efter LEF § 131, stk. 2. Alternativt kan fondsmyndigheden efter en konkret vurdering af de nærmere omstændigheder afsætte revisor i medfør af LEF § 72, stk. 2.